半岛官方体育半岛官方体育资产概念之法学研究第21审计与经济研究AUDIT&ECONOMYRESEARCHVo1.21,No.1Jan.,2006姿产概急之法学砷夯(浙江财经学院会计学院,浙江杭州310018)[摘要]资产是会计学最主要的要素,但针对该定义的争论至今没有停止过,其原因在于会计研究过分注重对经济学研究成果的借鉴,而忽视法学研究成果的应用.通过从会计学资产的法律形式——物权,债权,知识产权的剖析,并分析其权利产生与消亡过程中经济利益的变化,文章提出了自己的基于法学视角的会计学资产定义——特定主体所享有的代表一定经济利益的现时权利.[关键词]资产;权利;物权;债权;知识产权;经济利益[中图分类号]F230;DF41[文献标识码]A[文章编号]1004—4833(2006)01—0055—04科学发展遵循着前科学时期一常规科学时期一反常和危机时期一科学革命时期一新的常规科学时期的规律,各个时期差别表现在范式变革….资产作为财务会计第一要素,其概念变化体现着会计理论的范式变迁,这正是美国财务会计准则委员会(FASB)在财务会计概念公告(SFAC)中另一研究思路.本文试图从法学角度对资产概念进行阐释,以期有助于会计理论研究的发展.,资产定义及其缺陷会计是根据一定时期商业需要而产生,发展与完善的,因此会计的发展是反应性的.理论界对会计学中资产的研究主要借鉴了经济学的研究成果,并先后提出过未来服务观,未逝成本观,科目余额观以及经济资源观四种有影响力的观点.目前流行的是未来利益观,其起源来自FASB,指出:资产是指可能的未来经济利益,它是特定个体从已经发生的交易或事项所取得或加以控制,国际会计准则委员会很快接受了此观点,后来也为我国所采纳,认为资产是指过去的交易,事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益.世界范围内对FASB研究成果的借鉴,使经济利益观被奉为会计理论的典范,并公认:资产是未来利益,是经济利益的流人,是被企业拥有或者控制的,获得所有权或者控制权的已然交易或事项.其实,资产未必能够给企业带来经济利益的增加,其反例不胜枚举,如回收债权而增加银行存款,是否带来了经济利益?通过债转股是否给企业带来了经济利益的流人?答案显然是否定的.经济利益并没有流人企业,只不过是一种资产转变为另一种资产了.依赖经济学建立的资产概念,的确难以揭示一些现实问题.实际上,许多资产都是与法定权利相联系的,我国《企业会计准则》认为资产包括各种权利,债权和其他权利,这实际上是指物权权利,债权权利与知识产权权利.这些法律术语使我们认识到会计研究的基础,除了经济学还有法学,当然法律科学并没有像经济学那样对会计[收稿日期]2005—10—9[基金项目]本课题得到教育部博士点项目(项目批号:)的资助.[作者简介]黄申(1967一),男,陕西西安人,浙江财经学院会计学院讲师,西安交通大学管理学院会计与财务系博士研究生,从事财务会计与公司治理的研究.其可追溯到1962年MauriceMoonitz与RobertTSprouse在《会计研究论文集》集——《企业普遍适用的会计原则》,他们认为:资产是预期的未来经济利益,这种经济利益已经由企业通过现在或过去的交易获得.然笔者认为其本质与经济资源观无异,依据《企业财务会计报告条例》的解释,经济资源的特征是预期会给企业带来经济利益,故经济资源的核心就是未来利益.55?学发展产生持久的影响.本文试图通过权利产生,消亡过程中经济利益的变化,从法学的角度来剖析并发觉资产的本质属性中鲜为人们所揭示的丰厚内涵,从而实现对资产概念的延展.二,物权权能及其经济利益变化物权概念最早起源于罗马法,但直到1900国民法典》第一次在法律上予以正式确认.在大陆法系的民法中,物权是指公民,法人在法定范围内享有的直接支配特定物,并排斥他人干涉的法定财产权利.拥有物权权利者被称为物权人,他可以按照自己意志直接占有,使用或采取其他方式支配该物,并获得因此而产生的经济利益.物权的确立,能够有效发挥其经济效用,保障物权交易的安全与便捷,这不但是企业经营的物质保障,而且是企业会计系统所要反映的主要内容.根据使用目的与特点的不同,物权被划分为所有权,用益物权和担保物权.所有权是指所有人依法对其财产享有的占有,使用,收益,处分的权利,是完整的物权,在会计学的资产负债表中,大部分的资产属于会计主体拥有所有权的资产,如货币资金,存货,固定资产等.在所有权的四项权能中,占有是指对物的事实上的控制状态,本身并不能够带来利益,但却是其他权能与经济利益产生的前提;使用是指权利人按照财产的性能对其加以合理利用以满足生产或生活的需要,使用通常也不直接带来经济利益,但能够实现价值转移,为产生经济利益提供各种必要的支持,比如对汽车的使用可以提高功效,可以实现被运输物品的地点变化,可以将其价值减少的部分转移至新的产品之中;收益是指民事主体通过合法途径获取支配该物权所产生的物质利益,该利益表现为所有人可接受的新物权或其他权利,但该权利应当具有最终转化为货币的能力,否则该权利就不具有经济利益;处分权是所有人对物权权利客体的处置,包括对物的消费和对部分权能的转让,是获得经济利益的最直接的方式,比如通过对占有与使用权的转让而获得租金,通过对物权的处分而获得货币或收取货币的权利.四项权能相互交织,互为补充,互为目的,共同作用形成完整的所有权,同时获得尽可能多的经济利益.用益物权是指从所有权中分离出来的他物权,是指对他人所有物的,以物的使用和收益为目的的物权权利.相比所有权,用益物权更着眼于使用价值,财产的实际收益人虽然不拥有所有权,但是根据与其所有权人约定并支付一定对价之后,而获得资产实际的使用权,比如土地使用权,租赁资产使用权等.为了经济发展的需要,各国物权法已经逐渐地放弃了注重实物支配和保护的传统理念,转而注重财产的价值形态和利用,这导致了用益物权制度在物权法中占有重要地位.物权方在不处分所有权的前提下,让渡使用权而获得的经济利益的流入,甚至还可以在该物权之上设定担保权以获得进一步的利益;在用益物权方,通过支付较少的租金而获得了物的使用权,减少了购置所导致的全额现金流出,通过物的使用可获得直接的盈利或者价值增值,以获得应有的利益.担保物权,是指为了担保债务的履行,在债务人或第三人的特定物或权利上所设定的物权,如抵押权,留置权等,是根据市场交易的需要而建立在所有权之上的物权权利.担保物权的出现为债权权利的实现提供了保障,有力地促进了市场交易的发展,在实践中主要用于货币借贷,为了确保债权权利不落空,金融机构在放款之前通常都要求借款人提供物的抵押,作为债权的抵押权人,因此而获得债权的保障.但是对于提供担保物的抵押人,在为他人借款的担保(为己担保则不然)中,给用款人带来经济利益,留给自己更多的是风险.对此证监会早在2003年便发布了相关通知以防范此风险,但是股票代码 为600090 的啤酒花却依然引爆了担保地雷.所以, 对于设置了担保的物权,看起来是物权人的资产,但担保 责任的履行给物权人带来的可能不是经济利益的流入而 是净流出. 三,债权权利消除的经济利益变化 在公司经营中,如果说物权是利益的载体,则债权就 是获得物权之中所包含利益的手段;没有物权的债权是无 形的,没有债权的物权是无效的.财产所有权的转让与获 得,财产使用权让渡与恢复,劳务行为提供与接受等都是债 的主要表现形式,禁止债的行为,公司就无法经营.债是按 照合同的约定或者依照法律的规定,在当事人之间产生的 特定的权利和义务关系.享有权利的人为债权人,可按照 合同约定或法律规定要求债务人为一定行为或不为一 定行为以实现债务的履行.作为债权人具有给付请求 权,给付接受权与债权保护请求权的权能. 罗马法上,债这个词原来是指保障履行义务的法 律约束【.根据导致的原因不同,债一般分为合同之 债,侵权行为之债,不当得利之债和无因管理之债.公司 经营主要涉及的是合同之债权,权利实现一般伴随着债 务义务的消亡.债务消除之后,债的当事人之间权利义 务于客观上已不复存在,债权人无权利可行使,自然也不 可能获得该权利中所包含的经济利益.债的消除方式主 要有履行,提存,抵消,混合,免除与解除的狭义方式,还 包括债权变更与转移的广义方式.狭义方式不改变债的 主体与内容而使得债因消逝而终止债权权利,广义的方 式通过改变债权主体,内容等方式,在产生新债权的同时 使得原有债权权利消亡.狭义的债的消除方式中:(1)债 权人可以根据合同的约定,要求债务人履行该合同从而 使债权权利得以实现,这是消除债的最常见的方式.(2) 提存是指在债务已届履行期限,由于债权人的原因导致 债务人无法履行义务,债务人根据规定将给付标的物提 交给特定机构,以清偿债务的法律行为.(3)债的抵消, 56?是指债关系的当事人之间互相负有同种类型的给付义务 时,将两项债务相互充抵以消除债的关系的方式.(4)债 的混合,是指债权人与债务人合而为一,而消除债的关系 的方式.(5)债的免除,是指债权人免除债务人部分或 者全部债务,合同权利义务因此而部分或者全部终止的 情况.(6)债的解除,是指当出现一定条件后或依当事 人意愿表示消除合同关系,从而使合同之债权得以消除 的行为.广义的债的消除方式中:(1)债权变更是指在 债的主体不变的情况下,当事人就债的内容与客体的变 更;变更后,虽然仍旧有债权权利,但已经不是原来的权 利了.(2)债权转移,又称债权转让,是指在债的内容不 变的前提下,由新的债权人代替原有的债权人全部或部 分债权的行为,变更使得原有债权人不再拥有债权 权利. 在公司债的实践中,以上消除债权权利的方式通常 是综合应用的,比较集中地体现在债务重组上,是债权转 股权,资产清偿债务,修改债务条件三种独立方式的综合 应用:免除部分债务,又转换部分股权,再清偿一些债务, 最后再降低利率并延长偿还期.现实中,清偿方式较常 用,提存方式较少使用,而此前少见的债权免除,债权内 容更改等具有减少债权人利益的方式却有星火燎原之 势,主要体现在公司上市之前的改制或者上市后的重组 中.通过债权与债务剥离的改制与重组,使得其中一家 公司获得高质量资产,从而能够游刃有余地在证券市场 上驰骋,以在未来期间获取更大利益. 在债权权利消亡过程中,其经济利益方面有如下结 果:(1)债的履行与提存具有相同的结果,都能够通过债务 人提供劳务,转移财产或者支付货币获得经济利益.(2) 债的抵消,混合,解除,债权转移四种方式下,就所涉及的债 权权利消除时并不发生财产转移或货币支付等行为,经济 利益因此未流至债权人处.(3)债务免除与变更中,债务 人获得重组收益是肯定的,债权人的损失也是难以避免的. 因此,在债权权利消除的过程中,通常会伴随经济利益的流 入——但不必然,有时甚至相反,是经济利益的流出. 四,知识产权以及资产的权利本质 资产负债表中,无形资产包括:专利权,非专利技术, 商标权,着作权,特许权,土地使用权和商誉等,除了属于 用益物权的土地使用权与争论不休的商誉外,其他都属 于知识产权.知识产权作为一个法律术语,在我国最 早出现在1986 年通过的《民法通则》中.知识产权主要 通过《成立世界知识产权组织公约》与《与贸易有关的知 识产权协议》而展现其保护范围:着作权及其相关权利, 商标,服务标记,商号名称和标记,地理标志权,在人类一 切活动领域内的发明,科学发现,工业品外观设计,专利 权,集成电路布图设计权,对未公开信息的保护权,工业, 科学,文学或艺术领域内其他一切来自知识活动的权利,